摘要：职工股票期权会计历来都是一个争议性比较大的财务范围，美国早在20世纪70年代就开始研究，并颁布了一系列的准则，国内才首次颁布了关于职工股票期权的准则，即11号准则——股份支付。本文结合美国的股票期权准则和国内的新准则对职工股票期权的确认和计量进行了讨论。关键字：股票期权;内在价值;公允价值;计量日股票期权作为一种长期勉励规范早在20世纪70年代已被西方国家广泛应用，在90年代后期才引入国内，伴随国内经济体制改革的不断深化，会有愈加多的企业实行股票期权计划勉励职工。同时它的广泛应用也带来了不少问题，其中之一就是怎么样在会计上进行处置。股票期权的会计处置是股票期权计划中尤为重要的内容，它主要涉及到会计确认、计量和报告三个方面的问题，其中确认和计量是会计处置的核心，且决定着职工股票期权在财务报表内外的披露。本文主要从确认和计量这两个方面进行讨论。
1、职工股票期权的确认所谓会计确认是指将某一项目作为资产、负债、收入、成本等正式地记录并列入会计主体资产负债表或收益表的过程。职工股票期权的确认主要涉及到两个问题，一是职工股票期权是作为权益还是作为负债在资产负债表中列示;二是职工股票期权作为成本，还是作为收益分配的一部分，即是不是确认薪资成本。会计确认的基本原则之一就是确认的项目要符合有关会计要点的概念，更确切的讲，应能反映所确认事情的经济实质。职工股票期权是公司对职工实行的一种长期勉励机制，是一种管理规范革新的产物，是一种期权合约，这种期权合约的本质和薪资无异。那它到底是一种负债还是权益?从负债的概念来看，负债是由过去的买卖或事情形成的，但职工股票期权并非由过去的买卖或事情形成的，它是不是行权取决将来的股票价格和行权价格孰高孰低，是由将来的事情决定的。并且职工股票期权的行权并不会致使经济利益流出企业，它在将来不是通过支付资产、提供劳务等方法来履行义务，而是通过发行股票来履行义务。由此看来，它并不符合负债的概念，不可以列入资产负债表的负债一栏。那它是不是是一种权益?权益的概念是资产扣除负债后的由所有者享有些剩余权益。从概念来看，职工股票期权也不符合权益的概念，在它行权之前并没推荐剩余权益的权利。严格从概念上看，职工股票期权不是负债更不是权益，但在现有些会计模式之下，要确认并计量职工股票期权，就需要将它纳入到现有些会计要点中，在实质操作中，美国等西方国家多把它作为一种特殊的权益。国内新颁布的11号准则中把它作为了资本公积——其他资本公积。在职工股票期权是不是需要确认薪资成本上存在两种看法：成本观和收益分配观。成本观觉得应该确认薪资成本，而收益分配观则觉得股票期权的经济实质是职工参与企业剩余索取权的推荐，应该作为收益分配的一部分。哪种看法更为合理那?我觉得成本观更能反映股票期权的实质。由于公司授与股票期权的实质就是一种经济利益的让渡，是公司因获得职员提供的劳务而支付的报酬，依据配比原则，这种补偿本钱应该确觉得成本，假如不将它成本化，会虚增收益，致使股价比实质价值偏高，也因此扭曲了在公开市场上资源配置的效率。国际会计准则和美国会计准则也倡导将股票期权确觉得成本。国内新颁布的11号准则规定“记入有关的本钱和成本，相应增加资本公积”，可见在这一点上，国内会计准则和国际会计准则是一致的。
2、职工股票期权的计量2.1计量属性的选择所谓会计计量是指依据肯定的计量标准和计量办法，记录并在会计主体资产负债表和收益表中确认和列示会计要点而确定其金额的过程。职工股票期权的计量属性，目前国际上常常用的有两种：内在价值，美国APB25号建议书使用内在价值计量，所谓的内在价值是指市场价格高于行权价格的部分。在行权价格高于市场价格的条件下，股权期权的内在价值为零，即不确定薪资成本，对当期的损益表也不会有影响。在行权价格高于市场价格的条件下，应该确认薪资成本，并在职员提供服务的一个或多个期限内分摊入账。公允价值，美国FASB123号公告推荐企业使用公允价值计量，所谓的公允价值，是指在公平买卖中，熟知状况的买卖双方自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。国内的新会计准则主要采纳了FASB123号公告的建议，即以公允价值计量股票期权。我觉得主要基于以下缘由：股票期权不只具备内在价值，还具备时间价值，使用内在价值法计量股票期权不可以全方位反映股票期权的价值，从而高估企业的价值，影响企业报表的水平，误导报表用户的决策。股票期权是一种勉励规范，对其的会计处置应该可以促进股票期权规范的进步，假如使用内在价值法，不少企业为了不确定薪资成本，常常使行权价格等于股票价格，目的是为了增加企业的收益，进而提升企业的股价，如此就致使公司是围绕会计准则而不是依据最佳勉励成效来确定股票期权计划。公允价值法有广泛的适应性，能维持会计准则的稳定性。内在价值法对固定条件的股票期权适用性非常不错，但对变动条件的期权计划适用性比较差，而公允价值的适用性比较广泛，适用于所有些股票期权计划和股票增值权等其他股票薪资计划。国内将来将出现愈加多类型的股票期权计划，将出现多样化的趋势，为了适用这种需要，国内在股份支付会计准则中使用了公允价值计量属性。颁布的FASB123修订版需要所有公司使用公允价值法进行期权的核算，为了与国际趋同，为了使国内上市公司和赴国外上市的企业的会计准则统一块儿，也需要国内使用公允价值法核算股票期权。既然国内使用公允价值计量股票期权，那如何确定公允价值那?FASB觉得市场价格为公允价值的确定提供了最好的依据，企业应依据市场价格或按相同条件下可交易期权的市场价格计量股票期权的公允价值。但，因为职工股票期权是一种不可出售且受制于授权条件的期权，在市场上寻觅与职工股票期权的期限和条件相同的可交易期权是极其困难，FASB123号公告规定，企业在估算股票期权的公允价值时应该用公认的期权定价模型，，该公告觉得对于上市企业的期权定价，Black|Scholes期权定价模型是比较理想的模型，第二也可以使用二叉树模型;对于未上市公司向职员发行的股票期权，该公告推荐用最小价值法来衡量公允价值。国内在企业会计准则第11号|股份支付讲解中做了如下规定：对于授与的股份期权等权益工具的公允价值，应当根据其市场价格计量;没市场价格的，应当参照具备相同买卖条约的期权的市场价格;以上两者均没办法获得的，应使用期权定价模型估计，使用的期权定价模型至少应当考虑以下原因：期权的行权价格;期权的有效期;标的股份的现行价格;股价预计波动率;股份的预计股利;期权有效期内的无风险利率。
2.2计量日的选择关于计量日的选择，美国APB25号建议书和FASB123号公告分别做了不一样的规定，国际会计准则和FASB123号公告基本一样。APB25号建议书规定在确定计量日时，应该为以下两项信息均已经明确后的第1日：①职工将来可获得的股票数目已经明确;②期权的行权价格或职工因为获得其他股票薪资而购买公司股票的购买价格已经完全确定。美国将股票期权分为固定型的和可变型的，固定型股票期权计划没订立营业额目的，只须工作年限达到规定即可获得股票认购权，计量日就是授与日。可变型股票期权计划规定所能购得的股票数目取决于职员以后的服务或营业额状况，这个时候计量日为价格和数目双方都已知的第1日。在这样的情况下，授与日不做会计处置，在资产负债表日以当日的股价为基础对股票期权的内在价值和可购数进行估计，确定薪资本钱，并在服务期内摊销。直到计量日，以当日的股价为基础调整薪资本钱，并在剩余的期间内摊销。FASB123号公告选择授与日作为计量日，无论是固定型股票期权还是可变型股票期权都要在授与日依据当日股票期权的公允价值和估计的行权的数目确定薪资成本，在等待期内摊销，在将来各期假如可行权的数目与估计不同时，要对差异进行调整，但确定薪资成本的时候仍然要以授权日股票期权的公允价值为基础。我觉得选择授与日作为计量日比较合理，由于在期权授与日企业和职工均对该股票薪资计划的有关条件进行了确认，从这一天起职工为了获得将来以固定的价格购买公司股票的权利，开始向企业提供劳务，而企业开始承担授与该权利并在将来供应股票给职工的义务。将授与日作为计量日有三个优点：第一，能比较彻底地反映公司股票薪资计划的薪资成本高低，;第二，对于股东来讲，第一时间马上薪资成本入帐，能帮助股东知道经理层的报酬情况与与之密切有关的管理本钱;第三，对与企业本身来讲，因为在计划授与日就将薪资成本作为本钱入账，可以起到降低公司税赋有哪些用途，即便股票薪资计划最后未能行使时，也可以节省税赋。国内的新会计准则将股票期权分为授与后立即可以行权的和授与后不可以立即行权的。授与后立即可行权的，应该在授与日根据权益工具的公允价值记入有关本钱或成本，相应增加资本公积;对于授与后不可以立即行权的，在授与日可以不做任何的会计处置，而在等待期内的每一个资产负债表日，以授与职工的可行权的权益工具的最好估计为基础，根据授与日权益工具的公允价值，将当期的服务支出记入有关的本钱和成本，并增加资本公积，此后在等待期内之后的资产负债表日，假如有后续信息表明可行权权益工具的数目和以前估计的不同，应当进行调整。在可行权日，将资本公积中的权益工具的数目调整至实质可行权的权益工具数目。国内新会计准则规定的授与后不可以立即行权的股票期权的处置与APB25号建议书和FASB123号公告规定的处置都不完全一样。与APB25号建议书关于可变型股票期权的处置相同的是在授与日都不做会计处置;不一样的是APB25号建议书规定在等待期内的每一个资产负债表日，应该以当日的股价为基础应用内在价值法来估计当期应该摊销的薪资成本，直到计量日确定，以计量日当天的股价为基础确定薪资成本。而国内规定在资产负债表日应该以授与日股票期权的公允价值为基础来估计当期应该摊销的薪资本钱，恰恰这一点与FASB123号公告规定相同。与FASB123号公告不一样的是，国内规定在授与日不做任什么地方理。从上面的剖析来看，国内关于股票期权的规定和美国FASB123号公告基本上趋同，但因为国内资本市场的有效性比较弱，经济环境和美国差别非常大，在具体应用会计政策的时候还存在不少问题，比如股票期权的公允价值怎么样确定对国内就是一个非常大的挑战，因此职工股票期权会计仍然需要大伙的关注，并进行深入的研究。参考文献：[1]徐|珊.美国股票期权的两种不同会计处置办法[J].财务与会计，;[2]高闯等.《经理股票期权规范剖析》.北京：**管理出版社，[3]谢*仁、刘|文.关于经理人股票期权会计确认问题的研究[J].会计研究，;[4]中国会计准则委员会.企业会计准则第11号—股份支付，.2[5]于*镭等.《新企业会计准则实务指南与解说》.**：机械工业出版社，.5